實務(wù)中，企業(yè)因各種原因建設(shè)基礎(chǔ)設(shè)施等不動產(chǎn)無償移交給政府的業(yè)務(wù)時有發(fā)生。不動產(chǎn)無償移交，其建設(shè)過程中產(chǎn)生的進(jìn)項稅額能否抵扣，大家看法不一。

案例

A公司為一家水力發(fā)電公司。幾年前，公司申請投資建設(shè)甲航電樞紐及附屬工程，并取得交通運輸主管部門批復(fù)，工程中包括配套建設(shè)乙大橋項目，附屬工程總概算中也包含有乙大橋的建設(shè)成本，批復(fù)文件明確，乙大橋建成后無償移交給政府管理。

樞紐工程建成后，A公司與B縣人民政府簽訂了《乙大橋項目建設(shè)合同》。合同約定，為滿足促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)建設(shè)等方面的需求，將橋面由15米加寬至21米，其加寬部分的建設(shè)資金由政府籌措承擔(dān)，原15米寬部分的建設(shè)成本仍由A公司自籌資金解決。A公司建設(shè)乙大橋共取得增值稅進(jìn)項稅額960萬元。

爭議

乙大橋原15米寬部分由A公司投資建設(shè)，無償移交給政府，對于A公司建設(shè)大橋取得的相應(yīng)進(jìn)項稅額，能否抵扣，是否要做進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理，實務(wù)中存在不同的觀點。

一種觀點認(rèn)為，A公司建設(shè)乙大橋，取得的進(jìn)項稅額不能抵扣。原因是A公司將大橋無償移交給政府，屬于將不動產(chǎn)用于非應(yīng)稅項目的行為。同時，大橋建設(shè)與A公司主營業(yè)務(wù)并無必然聯(lián)系，即大橋建設(shè)與否，并不影響甲航電樞紐發(fā)電上網(wǎng)。此外，大橋建成后，需移交給地方政府，A公司并無大橋所有權(quán)。

還有一種觀點認(rèn)為，大橋建設(shè)進(jìn)項稅額可以抵扣。理由是乙大橋為甲航電樞紐的配套工程，大橋的建成可以減少大壩橋面車輛通行數(shù)量，保證大壩安全。這與樞紐發(fā)電運營之間有密切關(guān)系，故其進(jìn)項稅額可以抵扣。

分析

上述兩種觀點，討論的落腳點在于乙大橋是否屬于甲航電樞紐配套工程，這其實是混淆了增值稅與企業(yè)所得稅處理的不同規(guī)定。從增值稅原理來看，增值稅實行鏈條抵扣機(jī)制，上游繳稅，下游抵扣。也就是說，只要抵扣鏈條不斷裂，企業(yè)就不需要轉(zhuǎn)出進(jìn)項稅額。要解決A公司需不需要做進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理，關(guān)鍵在于分析企業(yè)無償移交給政府部門的乙大橋，在建設(shè)過程發(fā)生的進(jìn)項稅額能否抵扣，需要結(jié)合增值稅的具體規(guī)定來判斷。

結(jié)合《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）第二十七條等政策規(guī)定來看，進(jìn)項稅額能否抵扣，取決于其最終去向是否為簡易計稅項目、免征增值稅項目，或用于集體福利、個人消費，或發(fā)生了非正常損失等，與是否屬于營業(yè)收入必要支出并無直接關(guān)系。乙大橋是否屬于甲航電樞紐工程必備配套項目、A公司是否擁有所有權(quán)，只與企業(yè)所得稅方面的成本確認(rèn)有關(guān)，而與增值稅的稅務(wù)處理無關(guān)。對A公司來說，將乙大橋無償移交給政府，既不屬于將不動產(chǎn)用于簡易計稅項目，也不是用于免征增值稅項目，更不屬于其他需要做進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理的情形，因此，A公司不需要做進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理。

既然無償移交不需要做進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理，那是否需要視同銷售？根據(jù)財稅〔2016〕36號文件第十四條規(guī)定，納稅人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，以社會公眾為對象的，不需要視同銷售。乙大橋無償移交給政府，供社會公眾使用，屬于以社會公眾為對象的情形，所以A公司也不需要視同銷售。不視同銷售，與將貨物或資產(chǎn)用于免稅項目不同，其進(jìn)項稅額是可以抵扣的。

綜上分析，A公司將乙大橋無償移交給政府，不屬于進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的情形，不需要做進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理。同時，該無償移交是以社會公眾為對象，也無需視同銷售。

而對于橋面加寬部分，由于其建設(shè)資金由政府承擔(dān)，相當(dāng)于有償轉(zhuǎn)移，故A公司需要就政府承擔(dān)資金部分確認(rèn)收入，按“建筑服務(wù)”計算繳納增值稅。同理，企業(yè)所得稅也需要確認(rèn)該部分收入。至于企業(yè)所得稅的稅前扣除問題，根據(jù)一系列政府批復(fù)文件可知，乙大橋?qū)儆诩缀诫姌屑~工程的必備配套項目，大橋建設(shè)與A公司營業(yè)收入的取得有緊密聯(lián)系，A公司承擔(dān)的建設(shè)成本，應(yīng)可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。

提醒

對于無償移交資產(chǎn)的行為，其增值稅處理的原理和方法與企業(yè)所得稅處理并不相同，企業(yè)在實際處理時切莫混淆。判斷進(jìn)項稅額能否抵扣，無需考慮對應(yīng)的成本是否與收入直接相關(guān)，只需要判斷業(yè)務(wù)是否屬于財稅〔2016〕36號文件等政策所列舉的進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出情形。如不屬于需做進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理的情形，則再根據(jù)財稅〔2016〕36號文件等政策規(guī)定判斷是否需要視同銷售。