新收入準則下，對主體向客戶轉(zhuǎn)讓商品或轉(zhuǎn)售服務時的身份，需要區(qū)分其是主要責任人還是屬于代理人，從而在會計收入確認上按照“總額法”還是“凈額法”確認收入，在這一點上，造成了財務會計與增值稅、企業(yè)所得稅在收入確認上都存在很大的差異。

我們可以先從一個案例來看。國內(nèi)某勞務公司咨詢，稅務機關(guān)打電話通知企業(yè)財務，系統(tǒng)反映他們家的企業(yè)所得稅申報和增值稅比對存在較大風險點，需要說明。原因在什么地方呢：

該勞務公司主要從事勞務派遣業(yè)務，當年從事勞務派遣代發(fā)工資、代繳社保給客戶開具不征增值稅發(fā)票金額是12000萬元，同時向客戶收取服務費為2100萬元，并開具5%的增值稅發(fā)票。由于該勞務公司從事的勞務派遣業(yè)務，對于代發(fā)工資、社保部分實際僅僅只是代理職能，實際提供的是勞務派遣服務。因此，該勞務公司按照收入準則，向稅務機關(guān)提供的財務報表中的營業(yè)收入是2100萬元，企業(yè)所得稅年度匯算申報表中填報的營業(yè)收入也是2100萬元，和財務報表口徑一致。

但是，稅務機關(guān)說，他們風險模型監(jiān)控發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)年度增值稅開票收入是14100萬元，遠遠大于企業(yè)當年企業(yè)所得稅申報收入金額，系統(tǒng)反映該企業(yè)存在重大的少確認企業(yè)所得稅收入的風險。

其實，這個案例企業(yè)完全屬于正常情況，稅務機關(guān)在后期涉及風險監(jiān)控模型時，應該要提高精度，不能簡單的把增值稅開票收入和企業(yè)所得稅申報收入直接比對，對于一些特殊行業(yè)（比如勞務公司，從事經(jīng)紀代理業(yè)務的公司）可以做一些剔除。

但是，對于“總額法”VS“凈額法”影響比較大的，主要在批發(fā)行業(yè)、加工行業(yè)、無車承運行業(yè)等。這一類企業(yè)在適用新會計準則時，必須要判斷自身在整個交易中究竟是屬于主要責任人還是代理人，如果僅僅是代理人角色，會計上就只能按照凈額確認收入。

案 例

某公司從事網(wǎng)上電子商城運營業(yè)務，其在網(wǎng)站上展示各種商品，通過系統(tǒng)對接各類商品的供應商，實現(xiàn)庫存、發(fā)貨、物流信息實時共享。商品的定價由各個供應商決定，但該公司可以根據(jù)促銷要求和供應商調(diào)整售價，但該公司需要按照售價的10%取得銷售傭金。該公司沒有庫存，消費者通過網(wǎng)上采購后，該公司收款并直接開票給消費者。隨后該公司系統(tǒng)通知對應供應商發(fā)貨，物流費用由供應商自己支付。后期，該公司按照售價的9折和每個供應商結(jié)算，并開票。消費者發(fā)現(xiàn)質(zhì)量有問題找該公司理賠，該公司承擔理賠責任后，會直接向供應商轉(zhuǎn)嫁。

2021年，該公司網(wǎng)上銷售商品15億元，并向消費者開具了15億增值稅發(fā)票。同時，該公司和供應商按照9折結(jié)算，供應商向該公司開具了13.5億元增值稅專用發(fā)票。

【差異分析】

這個案例就是新收入準則中針對網(wǎng)上電商的典型案例。該公司雖然2021年增值稅開票收入15億元。但是，由于其在銷售商品過程中，既無對商品定價的主要權(quán)利，也不承擔商品虧損、運輸、質(zhì)保等環(huán)節(jié)的主要風險，其實質(zhì)只是代理人角色。因此，該公司按照新收入準則，不應該按照“總額法”，應該將自身作為一個代理人角色，按照“凈額法”確認1.5億的收入。

實際上，會計上按照“凈額法”確認的1.5億收入，實質(zhì)是一個代理銷售傭金收入。但是，在增值稅上，還是看合同和交易形式，并非你會計按“凈額法”確認1.5億收入實質(zhì)屬于傭金就應該按照6%繳納增值稅。從形式上，增值稅是按照15億的貨物銷售收入，按照13%確認銷項稅，取得13.5億發(fā)票后抵扣對應的進項稅后繳納增值稅。這個差異，納稅人和稅務機關(guān)基本沒什么爭議。

但是，主要的問題在于企業(yè)所得稅上。因為企業(yè)所得稅中的營業(yè)收入是業(yè)務招待費、廣告費、業(yè)務宣傳費比例扣除的依據(jù)。以這家電商為例，他在網(wǎng)上商城銷售貨物，肯定要支付各種抖音、阿里、京東的流量費，這些基本都屬于廣告費或業(yè)務宣傳費。此時，該企業(yè)在年度企業(yè)所得稅申報中，按照15億確認收入，13.5億確認成本，和按照會計“凈額法”1.5億確認收入，對于其企業(yè)所得稅的納稅義務是有重大影響的。如果按照1.5億確認收入，該企業(yè)廣告費、業(yè)務宣傳費大概率就超標很多，無法稅前扣除，從而需要多交很多企業(yè)所得稅。

所以，在“總額法”與“凈額法”下，如何進行企業(yè)所得稅申報表的填報一直是困擾很多企業(yè)的難題。當然了，如果是非上市公司，很多企業(yè)根本就不愿意按照“凈額法”進行會計處理，也基本無稅會差異。部分上市公司，考慮到方方面面問題，也是找出各種理由盡量避免按照“凈額法”確認收入。

但是，如果實在無法避免，企業(yè)必須按照“凈額法”確認收入時，就以我們上面這個電商為例，企業(yè)就在糾結(jié)，能否屬于稅會差異，即我會計按照1.5億確認收入，但是企業(yè)所得稅年度匯算申報時，仍按照15億確認收入，13.5億確認成本（這個也和增值稅保持一致）。

但問題在于，企業(yè)所得稅申報表的填報邏輯是第一行“營業(yè)收入”、第二行“營業(yè)成本”都是按照會計口徑，然后進行納稅調(diào)整得到應納稅所得額的。此時，企業(yè)如果申報表人為按照15億填報收入，13.5億填報成本，就和企業(yè)向稅務機關(guān)上傳的財務報表口徑不一致，從而產(chǎn)生新的風險。