企業(yè)所得稅稅前扣除應以企業(yè)發(fā)生的支出是否真實、合法作為判斷依據，不應將發(fā)票作為稅前扣除的唯一憑證。前不久發(fā)生的一例案件恰好說明了這一問題。

基本案情

A公司向外地企業(yè)購進一批皮革，與供貨商簽訂供貨合同后，通過銀行轉賬支付貨款共計208萬元（含稅），先后取得供貨商提供的增值稅專用發(fā)票22份，并通過國稅系統認證申報抵扣增值稅30.2萬元。而后，供貨商所在地國稅部門發(fā)出的《已證實虛開通知單》證實，上述22份發(fā)票均屬虛開。

稅務機關認為，根據《關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票處理問題通知》（國稅發(fā)〔2000〕18號）第二條第一款和《關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復》（國稅函〔2007〕1240號）規(guī)定，上述22份發(fā)票為善意取得虛開發(fā)票?！蛾P于加強企業(yè)所得稅管理的意見》（國稅發(fā)〔2008〕88號）第二條第二款第（三）項規(guī)定：加強發(fā)票核實工作，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據；《稅收征收管理法》第二十一條規(guī)定，納稅人購買商品必須取得合法有效的發(fā)票。因此，稅務機關認定上述22份發(fā)票屬不符合規(guī)定的發(fā)票，是不合法的憑證于是作出A公司進項稅額30.2萬元不予抵扣，稅款予以追繳的決定，并依法下達《稅務處理決定書》；已在稅前扣除的177.8萬元成本，調增應納稅所得額，追繳企業(yè)所得稅44.5萬元（適用稅率25%）并加收稅款滯納金。

A公司認為，發(fā)票是證明支出的重要憑證，但不是唯一憑證；公司雖善意取得虛開發(fā)票，但發(fā)票已通過稅務部門論證屬真票，購進皮革業(yè)務真實，購貨合同、轉賬憑證和皮革出入庫手續(xù)齊全，且成本結轉無誤，稅務機關要求企業(yè)補繳企業(yè)所得稅44.5萬元的處理決定，有悖于企業(yè)所得稅法第八條的規(guī)定，即企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。A公司在提請稅務行政復議無果后，遂向所在地法院提起行政訴訟。

法院裁定

該法院審理后認為，國稅發(fā)〔2008〕88號文件、《稅收征管法》第二十一條及《發(fā)票管理辦法》第二十二條，只是否定了違規(guī)發(fā)票作為合法憑據的效力，并沒有排除用其他合法有效的證據來證明“可稅前扣除”的事實，被告將發(fā)票視作稅前扣除的“唯一憑證”顯然不妥；根據國稅函〔2007〕1240號規(guī)定，“納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票指購貨方與銷售方存在真實交易，且購貨方不知取得的增值稅專用發(fā)票是以非法手段獲得的。”被告人對原告認定為善意取得發(fā)票，已證實“購貨方與銷售方存在真實交易”，而且該規(guī)定只是對不得抵扣增值稅進行了明確，并未規(guī)定納稅人購進貨物成本不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。

原告提供的材料均證明已將購進貨物用于產品生產，顯然符合企業(yè)所得稅法第八條“準予在計算應納稅所得額時扣除”情形。同時，被告在查處原告善意取得虛開發(fā)票過程中，沒有對原告當期取得產品銷售收入有關的合理支出進行認定，存在事實不清。

綜上所述，被告調增原告企業(yè)所得稅額，并要求補繳企業(yè)所得稅、加收滯納金處理決定，認定事實不清、法律依據不足，不予支持。該法院依照行政訴訟法第五十四條第（二）項之規(guī)定，判決撤銷被告《稅務處理決定書》中關于調增原告的企業(yè)所得稅額，補繳企業(yè)所得稅、加收滯納金的處理決定。

案例啟示

本案稅務機關敗訴原因可歸集為三方面：一是將發(fā)票視為企業(yè)所得稅前扣除的唯一憑證；二是在查處取得虛開發(fā)票案件時，對當事人購進貨物是否用于本企業(yè)產品生產沒有充分舉證；三是片面理解，引用規(guī)范性文件不當。針對此類案件，稅務機關應當予以重視。

（一）企業(yè)所得稅稅前扣除不能僅憑發(fā)票。根據現行稅收法律法規(guī)，發(fā)生的支出作為成本、費用扣除的關鍵條件是支出必須真實、合法，并沒有任何條文明確規(guī)定，將發(fā)票作為稅前扣除的唯一憑證，僅根據〔2008〕國稅發(fā)88號文件，對善意取得發(fā)票在計算企業(yè)所得稅時不允許扣除，顯然有悖于企業(yè)所得稅法中關于“合理支出”、“符合生產經營活動常規(guī)”規(guī)定。對此，稅務部門應當正確認識“以票管稅”理念，嚴格依法確認企業(yè)稅前扣除項目。

（二）要高度重視查補企業(yè)所得稅取證工作。本案在稽查取證過程中，稽查人員僅根據《已證實虛開通知單》和確認“票貨款”的一致等，來認定當事人善意取得虛開發(fā)票，而對購進貨物是否用于企業(yè)產品生產等查補企業(yè)所得稅相關內容沒有充分舉證，造成查補企業(yè)所得稅事實不清、證據不足。事實上，本案若能夠充分舉證，完全可證實納稅人購進貨物，屬于當期“準予在計算應納稅所得額時扣除”的事實。

（三）引用規(guī)范性文件及相關規(guī)定應當慎重。根據《最高人民法院關于裁判文書引用法律、法規(guī)等規(guī)范性法律文件的規(guī)定》（法釋〔2009〕14號）第二條規(guī)定，“并列引用多個規(guī)范性法律文件的，引用順序如下：法律及法律解釋、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例或者單行條例、司法解釋。”可見，內部規(guī)范性文件及相關規(guī)定，不能與相關法律及法律解釋、行政法規(guī)相沖突，否則法院不會采納，也不予支持。

來源：中國稅務報2017年

國家稅務總局為整治稅收環(huán)境，加大對虛開發(fā)票犯罪的打擊力度，先后下發(fā)了《國家稅務總局關于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕134號）和《國家稅務總局關于〈納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知〉的補充通知》（國稅發(fā)〔2000〕182號）中都對虛開專用發(fā)票行為有嚴格的處理規(guī)定。但是這種“一刀切”的處理方式，對購貨方（受票方）不知道取得的增值稅專用發(fā)票是銷售方虛開的情況下，顯得有失公平。因此，隨后發(fā)出的《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕187號）中界定了“善意取得增值稅專用發(fā)票”與“惡意取得增值稅專用發(fā)票”的兩種行為。2007年12月《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復》（國稅函〔2007〕1240號）中規(guī)定，納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票，指購貨方與銷售方存在真實交易，且購貨方不知取得的增值稅專用發(fā)票是以非法手段獲得的。

認定“善意取得”行為必須具備以下幾種條件：

一是貨物交易行為的真實性。受票方的有關財務憑證、購銷合同、發(fā)貨明細單、倉庫驗收記錄、貨款支付憑證和運費結算單及相關單據資料等單證真實可靠，受票方沒有做假賬、做偽證、制造虛假資金流逃避稅務機關檢查；

二是內容的一致性。受票方接受的增值稅專用發(fā)票的開票方與銷貨方一致、銷貨方開出的增值稅專用發(fā)票是銷貨方所在地的增值稅專用發(fā)票、發(fā)票所注明的品目、數量、金額與實際交易相符；

三是資金結算的相符性。通過銀行結算貨款，受票方財務憑證的原始資料的內容和發(fā)票內容不僅要相符，銀行查詢的結算支票的內容和發(fā)票內容也要相符；通過現金結算貨款，受票方貨幣資金的支付與貨物購進、發(fā)票內容相符，不存在通過私人賬戶進行資金隱蔽迂回，在開票方、出票方和中介人等環(huán)節(jié)分割利益；通過銀行背書轉讓支付，貨款結算和開票方不一致，但要關注業(yè)務的相關性；

四是發(fā)票來源的確定性。有證據證明受票方不知銷貨方開出的增值稅專用發(fā)票是非法手段獲得的，主觀上不具有偷稅意識且沒有作出具體的偷稅行為。

記住以下幾個小竅門可以有效防范收到虛開增值稅專用發(fā)票：

（一）交易前對銷售方做必要的了解，了解銷售方經營范圍、經營規(guī)模、是否具備一般納稅資格等方面，評估虛開風險，警惕虛開發(fā)票。

（二）盡量通過銀行賬戶將貨款劃撥到銷售方銀行賬戶內，如果對方提供的銀行賬戶信息與發(fā)票上注明的信息不一致時，應暫緩付款，對該業(yè)務做進一步核實。

（三）收到發(fā)票時，仔細核對增值稅專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數量、金額及稅額等全部內容是否與實際相符。如果發(fā)現異常，應暫緩申報抵扣，并及時向稅務機關查證核實。

（四）購進貨物要注意取得和保存相關證據，一旦對方虛開增值稅專用發(fā)票給自身造成損失，可以依法向對方追償。