A公司主要從事金屬加工機(jī)械制造、機(jī)械零部件加工、鉚焊，注冊(cè)登記類型為私營(yíng)有限責(zé)任公司，屬于增值稅一般納稅人。該公司2019年的營(yíng)業(yè)收入約為7260萬(wàn)元，財(cái)務(wù)費(fèi)用約為67萬(wàn)元，而2020年的營(yíng)業(yè)收入約為7610萬(wàn)元，財(cái)務(wù)費(fèi)用約為256萬(wàn)元。

在經(jīng)營(yíng)規(guī)模變化不大的情況下，該公司的財(cái)務(wù)費(fèi)用變化幅度較大。

該公司2019年3月從三家銀行合計(jì)借款約3400萬(wàn)元，全部用于建設(shè)某機(jī)械的核心零部件項(xiàng)目。該項(xiàng)目于2019年3月開(kāi)始建設(shè)，相關(guān)機(jī)械設(shè)備陸續(xù)到位，至2019年的11月份轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，并于當(dāng)年12月份正式開(kāi)始投入生產(chǎn)。該項(xiàng)目借款產(chǎn)生的借款利息等支出已全部列支在財(cái)務(wù)費(fèi)用中，在當(dāng)年的企業(yè)所得稅申報(bào)時(shí)一次性扣除。

稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)A公司就上述借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行核實(shí)時(shí)，該公司會(huì)計(jì)認(rèn)為按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求，可直接歸屬于符合資本化條件的購(gòu)進(jìn)和生產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)予以資本化，符合資本化的條件是需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)。按照該公司的理解，“相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間”應(yīng)當(dāng)為一年及一年以上，而該公司上述項(xiàng)目的周期未達(dá)到這一標(biāo)準(zhǔn)，因此將相關(guān)借款利息列支在財(cái)務(wù)費(fèi)用中并無(wú)不妥。

政策依據(jù)

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)—借款費(fèi)用》第二章第四條的規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。符合資本化的條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)期可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第二十一條的規(guī)定：在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十七條的規(guī)定：企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。

通過(guò)對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的對(duì)比可以發(fā)現(xiàn)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)于購(gòu)置固定資產(chǎn)發(fā)生的借款費(fèi)用是否應(yīng)該資本化只規(guī)定了“相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間”，并沒(méi)有明確的時(shí)間限制；而《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中明確規(guī)定了企業(yè)凡是為購(gòu)置固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款費(fèi)用，就應(yīng)當(dāng)進(jìn)行資本化處理。

A公司為建設(shè)核心零部件項(xiàng)目而產(chǎn)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定進(jìn)行資本化處理。因此，A公司應(yīng)補(bǔ)繳2019年企業(yè)所得稅并按日加收滯納金。

總結(jié)

企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中會(huì)產(chǎn)生兩種支出：收益性支出和資本性支出。前者指的是企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生、其效益僅與本會(huì)計(jì)年度相關(guān)、因而由本年收益補(bǔ)償?shù)母黜?xiàng)支出。而后者指的是受益期超過(guò)一年或一個(gè)營(yíng)業(yè)周期的支出，通常應(yīng)先記作資產(chǎn)，通過(guò)計(jì)提折舊或者攤銷分年攤?cè)敫髂瓿杀举M(fèi)用。如果將收益性支出作為資本性支出，結(jié)果會(huì)導(dǎo)致當(dāng)期費(fèi)用減少，利潤(rùn)增加；反之，當(dāng)期費(fèi)用增加，利潤(rùn)減少。

該公司對(duì)借款費(fèi)用的處理反映出部分企業(yè)對(duì)相關(guān)政策法規(guī)的使用存在的兩個(gè)問(wèn)題：第一是理解不全面，沒(méi)有真正弄懂弄透；第二是運(yùn)用中存在著只知“會(huì)”而不知“稅”的情況，以本案為例，無(wú)論《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)時(shí)間限制是否有要求，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》已存在明確規(guī)定，該公司在進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)當(dāng)優(yōu)先將稅法中的相關(guān)規(guī)定作為依據(jù)。因此，只有深刻理解相關(guān)政策法規(guī)并且明晰稅會(huì)上的差異，才能規(guī)避實(shí)際經(jīng)營(yíng)中的稅收風(fēng)險(xiǎn)。