筆者閱讀2021年5月11日《中國稅務(wù)報》法治視點(diǎn)版刊登的《解司法拍賣稅費(fèi)負(fù)擔(dān)之我見》一文后，認(rèn)為其中有關(guān)建議值得商榷。

司法拍賣中，因被執(zhí)行人不能履行其應(yīng)承擔(dān)稅費(fèi)而影響買受人或申請執(zhí)行人利益的情況時有發(fā)生，如何解決這類問題備受關(guān)注。上述文章通過兩個真實(shí)的司法案例，分享了有關(guān)“司法拍賣中由申請執(zhí)行人先替被執(zhí)行人墊付稅費(fèi)，交易完成后再向被執(zhí)行人追償”的解決方案。不過，文章認(rèn)為這種方案只是權(quán)宜之計，建議通過兩項(xiàng)措施尋求更妥善解決：一是完善司法拍賣公告內(nèi)容，讓買受人提前知悉有關(guān)稅費(fèi)問題，評估是否有必要參與；二是針對司法拍賣這一特殊情況，準(zhǔn)許產(chǎn)權(quán)登記管理機(jī)關(guān)在買受人履行自身納稅義務(wù)后為其辦理產(chǎn)權(quán)過戶登記，對怠于履行納稅義務(wù)的標(biāo)的所有權(quán)人按稅法規(guī)定處理。

筆者認(rèn)為，上述第一項(xiàng)建議未明確司法拍賣中產(chǎn)生的應(yīng)由被執(zhí)行人繳納的稅費(fèi)，買受人或申請執(zhí)行人是否可以承擔(dān)的問題，缺乏可操作性；第二項(xiàng)建議未充分考慮交易中國家稅收利益能否得到保障。筆者認(rèn)為，對于被執(zhí)行人不能承擔(dān)司法拍賣中產(chǎn)生稅費(fèi)的問題，應(yīng)在買賣雙方按“法律、行政法規(guī)規(guī)定各自負(fù)擔(dān)”的原則下，嘗試通過以下措施尋求妥善解決：

通過公告或協(xié)議約定由買受人承擔(dān)相關(guān)稅費(fèi)。稅收征管法和各稅種單行法律及暫行條例均對各項(xiàng)稅費(fèi)和納稅義務(wù)人作出了明確規(guī)定，但現(xiàn)行法律法規(guī)并未禁止納稅義務(wù)人與合同相對人約定由合同相對人或第三方繳納稅費(fèi)。這意味著，應(yīng)繳納稅費(fèi)的義務(wù)人不能改變，但實(shí)際繳納稅費(fèi)的主體可以通過事先約定變更。因此，對司法拍賣中產(chǎn)生的應(yīng)由被執(zhí)行人承擔(dān)的稅費(fèi)，可以事先明確約定由買受人或其他第三方承擔(dān)，納稅義務(wù)人仍然是被執(zhí)行人，買受人或第三方是以納稅義務(wù)人名義繳納稅費(fèi)，這樣處理不違反法律法規(guī)規(guī)定。

目前司法拍賣中產(chǎn)生的稅費(fèi)繳納爭議，往往主要是由拍賣公告中“因拍賣產(chǎn)生的一切稅費(fèi)由買受人承擔(dān)”的表述所致，該表述使被執(zhí)行人誤以為買受人是拍賣涉及所有稅費(fèi)的納稅義務(wù)人。為此，建議法院完善司法拍賣公告或相關(guān)協(xié)議內(nèi)容，全面向買受人披露標(biāo)的物情況，明示拍賣中買賣雙方依法應(yīng)承擔(dān)的稅費(fèi)，確定被執(zhí)行人是否有履行納稅義務(wù)的能力和意愿，使買受人充分了解、評估代為承擔(dān)的成本，避免競拍成功后產(chǎn)生稅費(fèi)繳納爭議。這也符合國家稅務(wù)總局《對十三屆全國人大三次會議第8471號建議的答復(fù)》中有關(guān)“嚴(yán)格禁止在拍賣公告中要求買受人概括承擔(dān)全部稅費(fèi)，以提升拍賣實(shí)效，更好地維護(hù)各方當(dāng)事人合法權(quán)益”的要求。

借鑒民法典有關(guān)規(guī)定由買受人代為履行納稅義務(wù)。自2021年1月1日起實(shí)施的民法典第五百二十四條規(guī)定，“債務(wù)人不履行債務(wù)，第三人對履行該債務(wù)具有合法利益的，第三人有權(quán)向債權(quán)人代為履行；但是，根據(jù)債務(wù)性質(zhì)、按照當(dāng)事人約定或者依照法律規(guī)定只能由債務(wù)人履行的除外。”據(jù)此，在司法拍賣中，在被執(zhí)行人不配合的情況下，買受人作為被執(zhí)行人、稅務(wù)機(jī)關(guān)之外的第三人，為了自己的合法權(quán)益，有權(quán)向稅務(wù)機(jī)關(guān)代為繳納被執(zhí)行人應(yīng)繳納的稅費(fèi)。買受人繳納稅費(fèi)后，可以依照民法典第五百二十四條第二款“債權(quán)人接受第三人履行后，其對債務(wù)人的債權(quán)轉(zhuǎn)讓給第三人，但是債務(wù)人和第三人另有約定的除外”的規(guī)定，將被執(zhí)行人應(yīng)繳納的稅款確認(rèn)為自己的一項(xiàng)新債權(quán)，向被執(zhí)行人進(jìn)行追償。這其實(shí)就是目前司法拍賣實(shí)踐中常用的“買受人先墊付后追償”方法，民法典為司法拍賣中由買受人代為履行繳納稅費(fèi)提供了更明確的法律依據(jù)。雖然這種代為履行納稅義務(wù)的程序較為煩瑣，但該方法既可以保證國家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)，也可以有效避免司法拍賣中產(chǎn)生的稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險。

依法從拍賣價款中優(yōu)先劃繳稅款?！秾κ龑萌珖舜笕螘h第8471號建議的答復(fù)》中列舉了“江蘇省稅務(wù)局完善稅務(wù)行政強(qiáng)制工作聯(lián)席會議制度、涉稅信息共享機(jī)制，就申請法院強(qiáng)制執(zhí)行及不動產(chǎn)司法拍賣涉稅事項(xiàng)處理與當(dāng)?shù)胤ㄔ哼_(dá)成共識，實(shí)現(xiàn)了拍賣環(huán)節(jié)稅款提前測算、及時傳遞、先行墊付、事后退還的征稅流程，解決稅費(fèi)負(fù)擔(dān)的主體和征繳問題，提高了人民法院協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)征繳稅費(fèi)及買受人產(chǎn)權(quán)過戶的效率，盡可能避免因涉稅爭議引發(fā)行政復(fù)議和訴訟”的成功做法。筆者認(rèn)為，有關(guān)經(jīng)驗(yàn)值得推廣，建議建立稅務(wù)機(jī)關(guān)與法院征管協(xié)作聯(lián)動機(jī)制，明確在司法拍賣過程中，若被執(zhí)行人未依法繳納稅費(fèi)，由法院依法從拍賣款項(xiàng)中優(yōu)先劃繳。具體做法是：在司法拍賣被執(zhí)行人不動產(chǎn)后，法院在拍賣款項(xiàng)分配前將拍賣成交信息傳給不動產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)；主管稅務(wù)機(jī)關(guān)及時計算拍賣產(chǎn)生的應(yīng)由標(biāo)的物所有人承擔(dān)的稅費(fèi)，向法院出具提請協(xié)助優(yōu)先繳納稅費(fèi)函；法院依據(jù)協(xié)助優(yōu)先繳納稅費(fèi)函，在告知被執(zhí)行人的同時，依法從拍賣款項(xiàng)中向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)劃繳應(yīng)由被執(zhí)行人繳納的稅費(fèi)，余款按規(guī)定轉(zhuǎn)付給相關(guān)各方；主管稅務(wù)機(jī)關(guān)收到法院劃繳稅費(fèi)后，以被執(zhí)行人為納稅義務(wù)人開具完稅憑證，向買受人開具不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓發(fā)票，直接或交由法院分別轉(zhuǎn)交給被執(zhí)行人和買受人。

筆者認(rèn)為，通過這些措施，可以有效解決司法拍賣的稅費(fèi)征收問題，維護(hù)買受人合法權(quán)益和國家稅收利益，提高司法拍賣效率。